Dr. Ekrem Öncü [email protected]

Kanundaki sıkıntı nedeni ile sıfır araç satan bayiler için büyük risk!

Sıfır araç satışı yapan bayilerin araç satışı yanında aynı zamanda aksesuar satışı yapmaları bugünlerde bayilerin kanayan yarası durumuna geldi. Yüzlerce sıfır araç satışı yapan bayi aksesuarların ÖTV matrahına dahil edilmediğinden bahisle incelemeye alındı. Sıfır araç satışlarında maliyenin görüşü aksesuarların tamamının bedelinin ÖTV matrahına dahil edilmesi gerektiği yönünde. Ancak, yargının görüşü bu yönde değil.

Bu anlaşmazlığın boyutu çok uç noktalara gidebiliyor. Örneğin, 1.000.-TL’lik bir aksesuar satışı çok ağır sonuçlar doğurabiliyor. Aşağıda açıklayacağımız üzere 1.000.-TL’lik bir aksesuar satışı nedeni ile 53.100.-TL’lik bir vergi yüküyle karşı karşıya kalınabiliniyor. Üstüne buna ilave olarak 53.100.-TL’de vergi ziyaı cezası kesiliyor ve bir de gecikme faizi hesaplanıyor. 1.000.-TL’lik bir aksesuar satışı 106.200.-TL artı gecikme faizi olarak karşımıza çıkabiliyor. Örneğin bir bayi 2020 yılında ikibin  araç sattı ve bunların da binine aksesuar sattı ise yük 106.200.000.-TL artı gecikme faizi gibi bir rakama ulaşabiliyor.

İnanması güç ama bu meseleyi detaylı olarak ele alacağız.

Ülkemizdeki özellikle sıfır araç satışlarında ÖTV dilimlerinin uygulanması meselesi bu sonucu doğuruyor. Zaten sıfır araç satışlarında çok düşük kar marjı ile satış yapan bayiler 1.000.-TL’lik bir aksesuar satışı  için bu kadar büyük bir maliyetle karşı karşıya kaldılar. Burada vergi adaleti bakımından da oldukça sıkıntılı bir durum doğmakta. Yazının ilerleyen satırlarında bu durumu ortaya koymuş olacağız.

MALİYE'NİN GÖRÜŞÜ

Maliyenin Tebliğ ve Özelge boyutuyla verdiği görüşte,

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununun;

- (1/1-b) maddesinde, Kanuna ekli (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tabi olanların ilk iktisabının bir defaya mahsus olmak üzere ÖTV'ye tabi olduğu,

- (2/1-b) maddesinde, ilk iktisabın; (II) sayılı listedeki mallardan Türkiye'de kayıt ve tescil edilmemiş olanların kullanılmak üzere ithalini, motorlu araç ticareti yapanlardan iktisabını, motorlu araç ticareti yapanlar tarafından kullanılmaya başlanmasını, aktife alınmasını veya adlarına kayıt ve tescil ettirilmesini ifade ettiği,

- (3/a) maddesinde, mal teslimi veya ilk iktisap hallerinde vergiyi doğuran olayın malın teslimi veya ilk iktisabında meydana geldiği,

- (11/3) maddesinde, Kanuna ekli (II) sayılı listedeki mallar için verginin matrahının; bunların ilk iktisabında hesaplanacak ÖTV hariç, KDV matrahını oluşturan unsurlardan teşekkül ettiği,

- (12/1) maddesinde, özel tüketim vergisinin, bu Kanuna ekli listelerde yazılı malların karşılarında gösterilen tutar ve/veya oranlarda alınacağı, (II) sayılı listedeki mallardan alınacak verginin, mükellefin bu malı alış bedeli ile her hâlükârda bu malların imalatçısının satış bedeli veya ithalatta hesaplanan katma değer vergisi matrahı üzerinden malın tabi olduğu orana göre hesaplanan vergi tutarından az olamayacağı, verginin, mükellefin alış bedeli üzerinden hesaplandığı durumlarda, malı teslim tarihine kadar bu malı mükellefe teslim eden tarafından yüzde 10'a kadar yapılan indirimlerin alış bedelinden de indirilebileceği, ancak bu indirimler sonrası kalan tutarın, malın imalatçısının satış bedelinden veya ithalatta hesaplanan katma değer vergisi matrahından düşük olamayacağı

hükme bağlanmıştır.

Ayrıca, mezkûr Kanunun (11/3) ve (12/1) maddeleri uygulamasına ilişkin olarak Özel Tüketim Vergisi (II) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliğinin;

- (III/A/1) bölümünde, ÖTV matrahına esas alınan KDV matrahının tespitinde, Katma Değer Vergisi Kanununun 20 ila 27 nci maddeleri ile bu maddelere ilişkin Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde yapılan açıklamaların dikkate alınacağı; dolayısıyla, (II) sayılı listede yer alan kayıt ve tescile tâbi taşıtların yurtiçinden ilk iktisabı ile aynı listede yer alan kayıt ve tescile tâbi olmayan taşıtların imal ya da inşa edenler tarafından yurtiçinde tesliminde ÖTV matrahının, işlemin karşılığını teşkil eden bedel olduğu; teslim edilen taşıt karşılığında her ne nam adı altında olursa olsun müşteriden alınan bedellerin, teslim edilen taşıtın ÖTV matrahına dâhil olduğu; vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği teslim veya ilk iktisaba ait faturada ayrıca gösterilen ticari teamüllere uygun iskontoların ÖTV matrahından indirilebileceği; öte yandan, (II) sayılı listedeki taşıtlardan alınacak verginin, mükellefin bu taşıtı alış bedeli ile her halükârda bu taşıtın imalatçısının satış bedeli veya Katma Değer Vergisi Kanununun 21 inci maddesine göre ithalatta hesaplanan KDV matrahı üzerinden taşıtın tabi olduğu orana göre hesaplanan vergi tutarından az olamayacağı,

- (III/A-3) bölümünde, teslimi veya ilk iktisabı yapılan taşıta ilişkin satış anında veya daha sonraki bir tarihte ortaya çıkan vade farkı, fiyat farkı, faiz vb. gelirler ile ÖTV  mükellefleri tarafından yapılan ve taşıtın teslimi veya ilk iktisabında alıcıdan ayrıca alınan aksesuar, boya koruma, kuaför, ek garanti ve benzeri teslim ve hizmetlere ilişkin bedellerin ÖTV matrahına dâhil olduğu; ancak, teslimi veya ilk iktisabı yapılan taşıt için, müşterinin vekâlet vermek suretiyle satıcı firmaya yaptırdığı trafik kayıt ve tescil işlemleri ile plaka çıkartılmasına ilişkin hizmet bedelinin müşteriye yansıtılmasında bu bedelin, taşıtın ÖTV matrahına dâhil edilmeyeceği; mükelleflerin söz konusu hizmet bedeli için, rayicine göre yüksek bedel göstermek suretiyle taşıt bedelini, dolayısıyla ÖTV matrahını azaltması halinde bu işlemlerin Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesi gereğince, işlemlerin gerçek mahiyetinin esas olması prensibinden hareketle muvazaa olarak değerlendirileceği ve buna göre işlem tesis edileceği

belirtilmiştir.

Buna göre, ilk iktisap kapsamında teslimi yapılan araçlara ait ÖTV matrahı, teslim edilen araç karşılığında her ne nam adı altında olursa olsun müşteriden alınan bedellerin (alıcının vekâlet vermek suretiyle firmanıza yaptırdığı trafik kayıt ve tescil işlemlerine  ilişkin  hizmet bedelleri hariç) toplamıdır. Buna göre, taşıtın ilk iktisap kapsamında teslimine ilişkin olarak alıcıdan ayrıca alınan park sensörü gibi aksesuar bedelleri (montaj bedeli dahil), buna ilişkin ayrı bir fatura tanzim edilse dahi taşıtın ÖTV matrahına dâhildir.

Öte yandan, taşıtın ilk iktisap kapsamında tesliminden sonra taşıta ilişkin yapılan teslim ve verilen hizmetler ÖTV matrahına dahil olmamakla birlikte; sair suretlerle araç bedelinin, dolayısıyla ÖTV matrahının azaltılmasını sağlayacak doğrultuda işlem tesis edilmesi halinde, bu durumun Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesi gereğince, işlemlerin gerçek mahiyetinin esas olması ilkesi kapsamında muvazaa olarak değerlendirileceği ve buna göre işlem tesis edileceği tabiidir.

YARGININ GÖRÜŞÜ

Maliye kendi görüşü doğrultusunda inceleme yapmış ve yüklü miktarlarda vergi ve cezalar tarh ve tahakkuk ettirmiştir. İnceleme sonucu yazılan raporlara istinaden tarh edilen vergi ve cezalar için Anakara 5. Vergi Mahkemesi ve Ankara Bölge İdare Mahkemesi 4. Vergi Dava Dairesi maliyenin görüşüne aykırı kararlar vererek tarh ve tahakkuk edilen vergileri kaldırmıştır. Yargı Maliye Bakanlığı gibi düşünmemektedir.

Ankara 5. Vergi Mahkemesi 28/06/2021 gün ve E.2018/1320, K.2019/704 sayılı Kararında;

Davacı şirket adına, 2011 yılında satışını gerçekleştirdiği bazı araçların alış bedelinden daha düşük satılarak ÖTV matrahının noksan tespit edildiği ayrıca, araca eklenmek suretiyle araç ile birlikte satışı yapılan otomatik ayna, çelik jant, metalik boya vb. aksesuarların satış faturasına dahil edilmeyerek özel tüketim vergisi matrahının azalmasına sebebiyet verildiğinden bahisle hakkında düzenlenen ...04.2015 tarih ve 2015-B.. sayılı vergi inceleme raporuna istinaden 2011/01, 02, 03, 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11 ve 12 dönemine ilişkin tespit edilen matrah farkları üzerinden resen 1 kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi tarh edilmesine ilişkin işlemlerin iptali istemiyle açılan davada; uyuşmazlık konusu 2011 döneminde yürürlükte bulunan 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 12. maddesinin 1. fıkrasında, (01.07.2008 tarihinde yürürlüğe giren 5766 sayılı Kanun'un 19. maddesinin (d) bendiyle eklenen düzenleme); "(II) sayılı listedeki mallardan alınacak verginin, mükellefin bu malı alış bedeli üzerinden, malın tabi olduğu orana göre hesaplanan vergi tutarından az olamayacağı, verginin alış bedeli üzerinden hesaplandığı durumlarda, mükellefin malı teslim tarihine kadar bu malı mükellefe teslim eden tarafından yüzde 10'a kadar yapılan indirimlerin alış bedelinden de indirileceği ve 08.07.2008 gün ve 26930 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 14 Seri Nolu Özel Tüketim Vergisi Kanunu Genel Tebliği'nin uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan "Taşıt araçlarında vergi matrahı" başlıklı 7. Bölümünde, mükelleflerin teslim ettikleri (II) sayılı listedeki mallara ilişkin hesapladıkları (varsa ticari teamüllere uygun iskonto tutarının da düşülmesi sonucu oluşan) ÖTV’nin matrahı alış bedelinden daha düşük ise, ÖTV'nin alış bedeli üzerinden hesaplanacağı, bu malların mükellef tarafından teslimi tarihine kadar, malları mükellefe satanların satış bedeli üzerinden indirim yapmış olması halinde, mükellefin alış bedelinin %10’unu aşmamak üzere yapılan indirim tutarının düşülmesi sonucu kalan tutarın ÖTV’nin matrahının tespitinde dikkate alınacağı düzenlemeleri karşısında, davacı tarafından 2011 yılının muhtelif dönemlerinde satışını gerçekleştirdiği 2632 adet motorlu araçtan 2186 tanesi için beyan ettiği ÖTV matrahının, aracın ÖTV hesaplanmaksızın alındığı ithalatçı firma tarafından düzenlenen alış faturasındaki bedelden düşük beyan edilmesi nedeniyle, davacı şirketin, araçları müşterilere teslim tarihine kadar yapılan iskontolarla iptal edilen iskonto tutarları da dikkate alınarak belirlenen matrah üzerinden, davacı şirket adına vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi tarh edilmesi işleminde hukuka aykırılık görülmediği; aksesuar satışlarının araç bedeline eklenmemek suretiyle özel tüketim vergisi matrahının azaltıldığı iddiasına gelince; 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 3. fıkrasında, (II) sayılı listelerdeki mallar için verginin matrahının katma değer vergisi matrahını oluşturan unsurlardan teşekkül edeceği, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 20. maddesinde, teslim işlemlerinde matrahın, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu, bedelin ise, malı teslim alandan bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade ettiği, 24. maddesinde ise, KDV matrahına nelerin dahil olacağı düzenlemelerine yer verildiği, davacı şirketin sadece motorlu kara taşıtlarının perakende ticareti ile değil genel bakım ve onarım hizmetleri faaliyetiyle de iştigal ettiği dikkate alındığında, bu iki faaliyet konusunun birbirinden bağımsız olması,

genel bakım ve onarım hizmetleri faaliyetlerinin motorlu kara taşıtlarının perakende ticareti faaliyetiyle ilgisinin bulunmaması, yurt dışından ithal edilen araçların genel bakım ve onarım hizmetleri faaliyetinin ÖTV Kanunu'na tabi ve yapılan hizmetlerin de ÖTV matrahına dahil olduğu yönünde bir düzenleme bulunmaması, yurt dışından ithal edilen ve davacının bayilik sözleşmesi kapsamında satın aldığı araçların satış bedelleri üzerinden zaten ÖTV hesaplanıp beyan edilmiş olması, alış ve satış faturaları arasındaki farktan kaynaklanan kısım için fark ÖTV tarhiyatının da yapılmış olması, aracı satın alan kişinin aracı istediği servise bakım onarım için götürebileceği gibi istediği firmaya giderek aksesuar taktırabileceği, söz konusu işlemin aracın satışından sonra da mümkün bulunması, ÖTV'ye tabi olan satışın yurt dışından ithal edilen ve ilk iktisap kapsamında satışı yapılan araç olduğunun Yasa'da açıkça belirtilmesi, davacı firmanın da aksesuar alış ve satışları için ayrıca fatura düzenlediğinin görülmesi hususları bir arada değerlendirdirildiğinde, ÖTV'ye tabi olması gerektiği belirtilerek aksesuar bedeli olarak toplam 5.533.370,60-TL matrah farkı üzerinden her bir aracın tabi olduğu ÖTV oranına göre eksik beyan edildiğinden bahisle davacı adına vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi tarh edilmesi işleminde hukuka uygunluk görülmediği, gerekçesiyle dava konusu işlemlerin kısmen iptaline, kısmen de davanın reddine karar vermiştir.

Ankara Bölge İdare Mahkemesi 4. Vergi Dava Dairesi de E.2019/1563, K. 2020/298 sayılı Kararı ile yukarıda yer verdiğimiz kararı Danıştay yolu açık olmak üzere oy birliği ile 10.03.2020 tarihinde onamıştır.

KONU HAKKINDAKİ DEĞERLENDİRMEMİZ

Yukarıda özellikle aksesuar satışları bakımından hem maliyenin hem de yargının görüşünü özetlemiş olduk. Maliye her türlü aksesuar satışını ÖTV matrahına dahil ederken yargı bu işlemin araba satışından ayrı bir işlem olduğunu ve bu işlem bayide yapılabileceği gibi bayi dışında da yapılabileceğini, iki ayrı işlem olduğu için de ÖTV’nin matrahına bu aksesuar bedelinin dahil edilmemesi gerektiğini ifade ediyor.

Bu tartışmada mesele sadece aksesuarın bedelinin ÖTV’si olmuş olsa problem bu kadar büyük boyutlara ulaşmayacak idi. Lakin, mesele özellikle dilimin sınırında yer alan araçlar için çok can yakıcı boyutlara gelebiliyor. Aşağıda ÖTV listesine yer verilmiştir.

13 Ağustos 2021 tarihli Resmi Gazete ile ÖTV dilimlerinde değişiklik yapılmıştır. Yapılan güncelleme ile 2021 yılında geçerli olacak ÖTV oranları;

· Motor silindir hacmi 1600 cm³’ü geçmeyen, matrahı 92 bin TL’ye kadar olan araçların ÖTV oranı %45

· Motor silindir hacmi 1600 cm³’ü geçmeyen, matrahı 92 bin TL ile 150 bin TL arası araçların ÖTV oranı %50

· Motor silindir hacmi 1600 cm³’ü geçmeyen, matrahı 150 bin TL üzeri araçların ÖTV oranı %80

· Motor silindir hacmi 1600 cm³ ile 2000 cm³ arası, matrahı 170 bin TL’ye kadar araçların ÖTV oranı %130

· Motor silindir hacmi 1600 cm³ ile 2000 cm³ arası, matrahı 170 bin TL üzeri araçların ÖTV oranı %150

· 2000 cm³ üzeri motor silindir hacmi olan matrahında sınır olmayan araçların ÖTV oranı %220

İkinci dilime göre motor silindir hacmi 1600 cm³’ü geçmeyen matrahı 92 bin TL ile 150 bin TL arası araçların ÖTV oranı %50’dir. Aracın değeri 150 bin TL’yi aştığında ÖTV oranı %80’e çıkmaktadır.

Örneğin, değeri 150 bin TL olan bir araç ÖTV ve KDV hesaplandığında, (75 bin TL ÖTV ve 40 bin 500 TL KDV) aracın satış rakamı 265 bin 500 TL olmaktadır. Şimdi bu araca 1.000.-TL bir aksesuar eklendiğinde bu aracın değeri ÖTV dilimi ve oranı (%80) değişeceğinden (150.000.-TL araç bedeli, 120.000.-TL ÖTV, 48.600.-TL KDV) 318.600.-TL olacaktır.

Bu halde, bayi 1.000.-TL değerinde aksesuar satışı karşılığında (318.600-265.500=) 53.100.-TL vergi yükü ile karşılaşacak, 53.100.-TL vergi ziyaı ile karşılaşacak ve üstüne gecikme faizi yükü ile karşılaşacaktır. Bir bayi örneğin 2020 yılında bu nitelikte bin adet aksesur satmış ise yük 106.000.000.-TL artı gecikme faizi gibi bir boyuta ulaşabiliyor.  Sektörde kar marjı çok düşük olduğundan bir araç satışından asla böyle karlar edemeyen bayiler nerede ise bu tutarın tamamını ceplerinden ödemek zorunda kalacaklardır. Araç satışlarında ÖTV’nin mükellefi yasal olarak bayiler olduğundan bayiler geri dönüp müşterilere bu tutarları yansıtamayacaktır. Yansıtsa dahi mahkemelik olacaklardır.

Bu çarpıklığın asıl nedeni ÖTV dilimlerinin yanlış ve adaletsiz uygulanmasından kaynaklanmaktadır. ÖTV dilimleri Gelir Vergisi dilimleri gibi uygulanacak olsa idi böyle bir sorunla karşılaşılmamış olunacaktı. Yani, bir aracın değeri 151.000.-TL ise bu araca ÖTV hesaplanırken 92 bin TL için %45, (150.000-92.000=) 58.000.-TL için %50 ve 1.000.-TL için de %80 oranı uygulanmış olsa böyle fahiş bir durum doğmayacaktı. 

Mahkeme kararında özellikle vurgulanan husus aksesuar ile araç satışının iki ayrı faaliyet olduğu hususudur. Çok zaman da ilave olarak takılan aksesuarlar (ekran, cam filmi, paspas gibi) ilgili sıfır aracı üreten markadan değil dışarıdan başka kanallardan, başka üreticilerden temin edilmektedir. Gerçekten de aracı bayiden alıp aksesuarı dışarıda taktıranlar için bu inceleme veya böyle bir durum doğmayacaktır. Bu da dışarıda aksesuar işi yapanlar lehine, bayiler aleyhine bir durum doğurmakta ve vergilendirmede adalet ilkesi zedelenmektedir.

Özellikle 2018 ve 2019 yıllarında sıkıntılı günler geçiren bayiler 2020 yılında yaralarını saracak iken bu kadar ağır bir yaptırımla karşı karşıya kalmış olacaklardır. Bayilerin ödeyeceği bedeller için müşterilere rücu etmeye kalkması durumunda ise mahkemelerde binlerce dosya oluşacaktır. Maliye Bakanlığı konuyu net bir şekilde açıklığa kavuşturmalı ve sektörde haksız rekabeti önlemelidir.

Sayfada yer alan bilgiler tavsiye niteliği taşımayıp yatırım danışmanlığı kapsamında değildir. Yatırımcı profilinize uymayabilir.